I FSK 1270/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Agnieszka Jakimowicz, , po rozpoznaniu w dniu 2 lipca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 21 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 514/17 w sprawie ze skargi J.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 28 kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2004 r. I, II, III, IV kwartał 2005 r., I, II, III kwartał 2006 r., wraz z odsetkami za zwłokę 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J.K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie kwotę 900 (dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z 21 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 514/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę J.K. (dalej "Strona" lub "Skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie (dalej "organ" lub "organ odwoławczy") z 28 kwietnia 2017 r. w przedmiocie nadpłaty podatku od towarów i usług za IV kwartał 2004 r., II, III i IV kwartał 2005 r. oraz I, II i III kwartał 2006 r.

Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie, Sąd pierwszej instancji wskazał, że istota sporu w sprawie sprowadza się do oceny, czy określone decyzjami Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. [...] (dalej "Naczelnik Urzędu Skarbowego" lub "organ pierwszej instancji") z 2 grudnia 2010 r. zobowiązania podatkowe Skarżącej za IV kwartał 2004 r., I-III kwartał 2005 r. i I-III kwartał 2006 r. oraz zobowiązanie podatkowe za IV kwartał 2005 r. określone decyzją ww. organu z 21 marca 2011 r. wygasły na skutek przedawnienia, gdyż nie zostały spełnione przez organ egzekucyjny wszystkie warunki, od których uzależnione jest przerwanie biegu przedawnienia, co rzutuje na prawna skuteczność zastosowanych środków egzekucyjnych, a w konsekwencji czy Naczelnik Urzędu Skarbowego winien był określić Skarżącej nadpłatę w związku z wyegzekwowaniem ww. należności. W tym stanie rzeczy Sąd pierwszej instancji, wbrew wywodom skargi, uznał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego wraz z tytułami wykonawczymi zostały Skarżącej doręczone przed upływem terminu przedawnienia dochodzonych zobowiązań podatkowych w trybie art. 47 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 735), dalej "K.p.a.", tj. 22 grudnia 2010 r. oraz 24 czerwca 2011 r. (w odniesieniu do zobowiązania za IV kwartał 2005 r.). Argumentacja Strony dotycząca zasadności nadania ww. decyzjom organu pierwszej instancji rygoru natychmiastowej wykonalności nie została wzięta przez Sąd pierwszej instancji pod uwagę, jako wykraczająca poza ramy postępowania w przedmiocie nadpłaty. Sąd zauważył też, ze kwestie te zostały już prawomocnie skontrolowane w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Odnosząc się zaś do zarzutu, że decyzje organu pierwszej instancji, na podstawie których wystawiono tytuły wykonawcze, w wyniku których wyegzekwowano sporne należności, zostały uchylone przez organ odwoławczy decyzjami z 16 maja 2011 r., co unicestwiło materialnoprawny skutek zastosowania środków egzekucyjnych w zakresie przerwania biegu terminu przedawnienia, Sąd pierwszej instancji wskazał, że wspomniany skutek wywołuje jedynie wydanie w wyniku postępowania odwoławczego decyzji kasatoryjnej. Tymczasem decyzje organu odwoławczego z 16 maja 2011 r. miały charakter reformatoryjny. W ocenie Sądu bez znaczenia dla sprawy pozostawały też podnoszone przez Stronę okoliczności dotyczące postępowania karnoskarbowego prowadzonego wobec I.K., tj. wyrok karny Sądu Rejonowego w K. [...] z 16 lutego 2016 r., sygn. akt [...] oraz opinia biegłego sporządzona na potrzeby tego postępowania.

2. Skarga kasacyjna

Od powyższego wyroku Strona wywiodła skargę kasacyjną, w której zarzuciła:

a) naruszenie prawa materialnego, tj.:

– art. 239b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1201, ze zm.), dalej "O.p.", poprzez przyjęcie, że istniała materialnoprawna podstawa do nadania nieostatecznym decyzjom o ustaleniu zobowiązania podatkowego za IV kwartał 2004 r. oraz za kwartały I-III 2005 r. rygoru natychmiastowej wykonalności w sytuacji, gdy sam fakt zbliżającego się upływu okresu przedawnienia zobowiązań podatkowych nie stanowi uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, zwłaszcza w sytuacji, gdy Skarżąca na długo przed wydanie rzeczonych decyzji złożyła wniosek o umożliwienie jej zawarcia umowy w przedmiocie przeniesienia przez nią własności ruchomości na zaspokojenie należności podatkowych;

– art. 70 § 4 w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 O.p., w zw. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 438, ze zm.), dalej "Konstytucja RP", poprzez uznanie, że uchylenie decyzji nieostatecznej (stanowiącej podstawę prowadzenia postępowania egzekucyjnego w administracji w oparciu o rygor natychmiastowej wykonalności) na skutek odwołania strony i wydania w konsekwencji przez organ drugiej instancji decyzji o uchyleniu decyzji nieostatecznej i ustaleniu innej wartości zobowiązania podatkowego, nie ma wpływu na skuteczność czynności egzekucyjnych, w tym przerwanie biegu terminu przedawnienia w związku z podjęciem tych czynności, podczas gdy uchylenie niezgodnej z prawem decyzji, na podstawie której prowadzono postępowanie egzekucyjne, powoduje unicestwienie wszelkich skutków zainicjowania postępowania egzekucyjnego, w tym skutku przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a zapatrywanie odmienne i przyjęte przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie jest sprzeczne z zasadą państwa prawa, wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP;

b) przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na treść zaskarżonego wyroku, tj.:

– art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), dalej "P.p.s.a.", w zw. z art. 47 K.p.a., poprzez uznanie, że tytuły wykonawcze, obejmujące należność podatkową z tytułu podatku od towarów i usług, o nr SM [...] (IV kwartał 2004 r.), SM [...] (I kwartał 2005 r.), SM [...] (II kwartał 2005 r.), SM [...] (III kwartał 2005 r.) zostały Skarżącej doręczone przez pracownika organu w ramach tzw. fikcji doręczenia, podczas gdy aby mówić o skutecznym doręczeniu w rozumieniu art. 47 § 1 K.p.a. na piśmie podlegającym doręczeniu winna znajdować się adnotacja o odmowie przyjęcia tego pisma wraz z datą odmowy, zaś wskazane wyżej tytuły egzekucyjne takiej adnotacji nie posiadają;

– art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 7 w zw. z art. 77 § 1 w zw. z art. 8 K.p.a., wyrażające się w braku uchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego w sytuacji gdy:

▪ postępowanie administracyjne zostało przeprowadzone w sposób powierzchowny, nie zostało w nim wykazane, że nastąpił termin przedawnienia zobowiązań podatkowych Skarżącej za IV kwartał 2004 r. i za kwartały I-III 2005 r., zwłaszcza wobec kwestionowania rzetelności i wykazania przez Skarżącą braku tej rzetelności w sporządzaniu przez pracownika organu dokumentacji w tym zakresie oraz faktu, że pracownik organu – V.P., na rozprawie 16 kwietnia 2015 r., przeprowadzonej w sprawie karnej prowadzonej przed Sądem Rejonowym w K. [...], zeznała, że w korespondencji, która miała zostać doręczona przez pracownika organu Skarżącej w miejscu pracy znalazł się tytuł wykonawczy za jeden tylko kwartał;

które to uchybienia skutkowały przyjęciem, ze doszło do skutecznego przerwania terminu przedawnienia zobowiązania skarbowego Skarżącej z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2004 r. i za kwartały I-III 2005 r.

▪ braku uwzględnienia faktu, że wyrokiem Sądu Rejonowego w K. [...] z 16 lutego 2016 r. (sygn. akt [...]) wyłączono z opisu czynu zarzucanego I.K. podanie rzekomo nieprawdziwych danych podatkowych w deklaracjach podatkowych w okresie od kwietnia 2004 r. do 7 stycznia 2007 r., zmieniono kwalifikację prawną czynu i w konsekwencji uznano go za sprawcę wykroczenia skarbowego (w ramach czynu ciągłego) w okresie od 8 stycznia 2007 r. do 26 listopada 2007 r., podczas gdy choć wyrok powyższy nie jest wyrokiem skazującym, którego ustaleniami byłyby związane organy administracji i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, to jest środkiem dowodowym, jak każdy inny. Natomiast fakt uznania przez sąd karny przyjęcia przez organy podatkowe fikcji dla ustalenia zobowiązania podatkowego ma znaczenie w kontekście oceny wystąpienia nadpłaty Skarżącej w podatku od towarów i usług;

▪ braku uwzględnienia opinii wydawanych na gruncie postępowania karnego przez biegłego J.S. dla ustalenia prawidłowości decyzji ustalających zobowiązanie podatkowe, w szczególności uznanie przez biegłego zgodnego z prawem odliczenia przez Skarżącą od podatku należnego podatku naliczonego w związku z wystawieniem faktur VAT przez podatnika nieaktywnego, czym biegły wykazał nieprawidłowość procedowania organów podatkowych w ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego Skarżącej;

– art. 269 § 1 P.p.s.a., poprzez brak przedstawienia zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu mimo braku podzielenia stanowiska wyrażonego w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego i wydania orzeczenia wbrew jego treści.

W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wywołanych skargą kasacyjną.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu.

3.2. Na wstępie wskazać należy, że niniejsza skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

3.3. Przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej jest decyzja odmawiająca stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług. W rozpoznawanej skardze kasacyjnej podniesiono szereg zarzutów naruszenia prawa materialnego oraz procesowego. Z uwagi na sposób ich sformułowania i charakter zarzuty te zostaną omówione w kolejności określonej w skardze kasacyjnej.

3.4. W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że całkowicie chybiony jest zarzut naruszenia art. 239b § 2 O.p. Zdaniem kasatora nie istniała materialnoprawna podstawa do nadania nieostatecznym decyzjom o ustaleniu zobowiązania podatkowego za IV kwartał 2004 r. oraz za kwartały I-III 2005 r. rygoru natychmiastowej wykonalności. Zarzut ten mógłby by być podnoszony w postępowaniu dotyczącym nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznym decyzjom. W chwili obecnej postanowienia te są ostateczne i prawomocne. Orzeczenia na mocy, których nadano rygor natychmiastowej wykonalności, były przedmiotem kontroli sądowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie postanowieniem z 1 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 381/11 umorzył postępowanie sądowe w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej zobowiązanie podatkowe za IV kwartał 2004 r. z uwagi na wycofanie skargi przez stronę. Natomiast prawomocnym wyrokiem z 21 lutego 2013r., sygn. akt I SA/Sz 958/12 (tj. po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 4 października 2012 r., sygn. akt I FSK 1942/11 i uchyleniu w całości wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 4 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Sz 382/11 oraz przekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie) oddalono skargę Strony na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 17.02.2011 r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej zobowiązanie podatkowe za I, II i III kwartał 2005 r.

Z uwagi na powyższe niedopuszczalnym jest obecnie merytoryczne badanie zarzutu odnoszącego się do przesłanek nadania decyzjom nieostatecznym rygoru natychmiastowej wykonalności.

3.5. Nie jest także trafny zarzut naruszenia art. 70 § 4 w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 O.p., w zw. z art. 2 Konstytucji RP. Zdaniem autora środka odwoławczego uchylenie decyzji nieostatecznej (stanowiącej podstawę prowadzenia postępowania egzekucyjnego w administracji w oparciu o rygor natychmiastowej wykonalności) na skutek odwołania strony i wydania w konsekwencji przez organ drugiej instancji decyzji o ustaleniu innej wartości zobowiązania podatkowego, ma wpływ na skuteczność czynności egzekucyjnych, w tym przerwanie biegu terminu przedawnienia w związku z podjęciem tych czynności. Zapatrywanie odmienne i przyjęte przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie jest, zdaniem kasatora, sprzeczne z zasadą państwa prawa, wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP.

Na wstępie trzeba podkreślić, że kwestie dotyczące prawidłowości podstaw prawnych prowadzonej egzekucji powinny być rozstrzygane w postępowaniu egzekucyjnym w administracji w trybie wniesionych zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej (obecnie zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej), bądź też w ramach żądania zobowiązanego umorzenia postępowania egzekucyjnego. W tym zakresie zresztą toczyło się postępowanie sądowoadministracyjne, które zostało zakończone prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 13 stycznia 2015 r., sygn.. akt I SA/Sz 180/15, oddalającym skargę na ostateczne postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Pomimo powyższych uwag należy wskazać, że decyzja z 2 grudnia 2010 r., której został nadany rygor natychmiastowej wykonalności, a która stanowiła prawnomaterialną podstawę egzekucji administracyjnej nie została wyeliminowana z obrotu prawnego. Organ odwoławczy wydał bowiem decyzję reformatoryjną. Zgodnie bowiem z art. 233 § 1 pkt 2a O.p. uchylił decyzję organu pierwszej instancji i w tym zakresie orzekł merytorycznie określając zobowiązanie podatkowe w nieco mniejszej wysokości. Z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z 16 maja 2011 r. zatem nie wynika, że obowiązek podlegający egzekucji nie istniał. Stąd też z decyzji reformatoryjnej nie można wywodzić skutków takich jakie przewidziano w uchwale składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 lutego 2018 r., I FPS 5/17, ONSAiWSA 2018, nr 4, poz. 58. W uchwale tej wskazano, że uchylenie decyzji ostatecznej w zakresie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania powoduje unicestwienie materialnoprawnego skutku zastosowania środka egzekucyjnego w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 O.p.

3.6. Również za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 47 K.p.a. Zdaniem autora skargi kasacyjnej aby uznać, że tytuły wykonawcze zostały Skarżącej doręczone przez pracownika organu w ramach tzw. fikcji doręczenia w rozumieniu art. 47 § 1 K.p.a. na piśmie podlegającym doręczeniu winna znajdować się adnotacja o odmowie przyjęcia tego pisma wraz z datą odmowy, zaś wskazane wyżej tytuły egzekucyjne takiej adnotacji nie posiadają.

Trzeba na wstępie ponownie podkreślić, że zarzut dotyczący wadliwości prowadzonego postępowania egzekucyjnego powinny być podnoszone w tym postępowaniu w ramach środków zaskarżenia przysługujących zobowiązanemu, a więc w tym przypadku w ramach zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej.

Pomimo to należy wskazać, że kwestionowane tytuły wykonawcze doręczono prawidłowo w trybie art. 47 § 1 K.p.a. Na dowodzie doręczenia jest prawidłowa adnotacja osoby doręczającej o odmowie odbioru przesyłki przez adresata. Z kolei umieszczenie na dokumencie podlegającym doręczeniu skróconej adnotacji dotyczącej podstawy prawnej doręczenia nie dyskwalifikuje tej czynności procesowej.

3.7. Nie mogą odnieść zamierzonego skutku zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 7 w zw. z art. 77 § 1 w zw. z art. 8 K.p.a. Należy przypomnieć, że przedmiotem kontroli sądowej jest postanowienie dotyczące odmowy stwierdzenia nadpłaty. Postępowanie to toczyło się na podstawie ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. Zgodnie zaś z art. 3 § 1 pkt 2 K.p.a. przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie – Ordynacja podatkowa za wyjątkiem działów IV (udział prokuratora) oraz VIII (skargi i wnioski). Organ podatkowy, orzekający w niniejszej sprawie, nie mógł zatem stosować wskazanych przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. W konsekwencji prawidłowość zastosowania tych przepisów nie mogła być przedmiotem kontroli sądowej.

3.8. Nie jest także uzasadniony ostatni z podniesionych zarzutów, dotyczący naruszenia art. 269 § 1 P.p.s.a., poprzez brak przedstawienia zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu mimo braku podzielenia stanowiska wyrażonego w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego i wydania orzeczenia wbrew jego treści.

Zgodnie z art. 269 § 1 p.p.s.a. jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Stąd też z art. 269 § 1 p.p.s.a. wynika, że stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować. Zatem do naruszenia przepisu art. 269 § 1 p.p.s.a. doszłoby, gdyby sąd administracyjny wyraził stanowisko sprzeczne z wyrażonym w uchwale zaniechawszy wystąpienia z pytaniem prawnym do odpowiedniego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, bądź też, gdyby w stanie faktycznym nieprzystającym do tezy uchwały poprzestał na stwierdzeniu o związaniu jej treścią. Przy czym owa ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, iż wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis.

Powyższe związanie dotyczy jednak sytuacji, gdy uchwała składu poszerzonego dotyczy tożsamego zagadnienia prawnego w tym samym stanie prawnym i faktycznym. Jak wcześniej wspomniano uchwała składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 lutego 2018 r., I FPS 5/17, ONSAiWSA 2018, nr 4, poz. 58 dotyczy skutków decyzji kasatoryjnej. W uchwale tej bowiem wyraźnie wskazano, że uchylenie decyzji ostatecznej w zakresie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania powoduje unicestwienie materialnoprawnego skutku zastosowania środka egzekucyjnego w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 O.p. W niniejszej sprawie zaś wydano decyzje reformatoryjną, której w sposób oczywisty nie dotyczy powyższa uchwała. Stąd też w niniejszej sprawie nie zachodzi związanie tą uchwałą. Skład orzekający w pierwszej instancji uprawniony był do odmiennej oceny prawnej.

3.10. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a.