I GSK 675/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Wegner Sędzia NSA Michał Kowalski Sędzia del. WSA Izabella Janson (spr.) Protokolant Jarosław Lubryczyński po rozpoznaniu w dniu 24 stycznia 2023 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej P. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 28 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 850/18 w sprawie ze skargi P. Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku z dnia 16 maja 2018 r., nr SKO.410.95.2018 w przedmiocie zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę kasacyjną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z 28 listopada 2018r. , sygn. akt I SA/Gd 850/18 na podstawie art. 151 ustawy z z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018r., poz. 1302, obecnie: Dz.U. z 2022r., poz. 329, dalej: "p.p.s.a.") oddalił skargę P. Z. (dalej też:"strona", "skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku (dalej też: "SKO", "Kolegium", "organ odwoławczy", "organ II instancji") z 16 maja 2018r., nr SKO.410.95.2018 w przedmiocie zwrotu podatku akcyzowego.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy:

P. Z., w dniu 28 lutego 2018r. złożył do Wójta Gminy D. wniosek o zwrot podatku akcyzowego, zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej. Do wniosku załączono: umowę dzierżawy z 16 marca 2016r., fakturę VAT z 26 września 2017r. na zakup oleju napędowego w ilości 41,39 litrów o wartości brutto 182,94 zł, decyzję Wójta Gminy D. z 27 lutego 2017r. ustalającą roczny limit do zwrotu podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej w kwocie 144,48, ustalającej zwrot tej kwoty oraz odmawiającej zwrotu podatku w wysokości 18,74 zł.

Decyzją z 1 marca 2018r. Wójt Gminy D. (dalej też: "Wójt", "organ I instancji") przyznał P.Z. zwrot podatku akcyzowego w wysokości 41,39 zł.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Słupsku decyzją z 16 maja 2018r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy zauważył, że zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy z 10 marca 2006r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej (Dz.U. z 2015r., poz. 1340, dalej: "ustawa"), zwrot podatku przyznaje się za okres 6 miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku o zwrot podatku. Wskazał, że skoro wniosek o zwrot podatku akcyzowego złożono w miesiącu lutym 2018r., to organ miał prawo uwzględnić faktury wystawione wyłącznie w okresie od sierpnia 2017 roku do stycznia 2018r.

Odnosząc się do podniesionej w odwołaniu okoliczności ewentualnego błędnego poinformowania strony o terminie przedłożenia faktur w okresach rozliczeniowych, Kolegium wskazało, że terminy rozliczeniowe za zakup oleju opałowego wynikają wprost z przepisu prawa, mają charakter ściśle wiążący i każde ich przekroczenie musi skutkować odmową uwzględnienia faktury.

Oddalając skargę na powyższą decyzję wskazanym na wstępie wyrokiem z 28 listopada 2018r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku przywołując przepis art. 5 ust. 1 ustawy podkreślił, że zwrot podatku przyznaje się za okres 6 miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku o zwrot podatku (art. 5 ust. 2). Decyzja zawiera limit ustalony w sposób określony w art. 4 ust. 2 ustawy, kwotę zwrotu podatku oraz część limitu pozostałą do wykorzystania (art. 5 ust. 2 i 3).

Według Sądu I instancji z przepisu art. 5 ust. 2 ustawy w sposób nie budzący wątpliwości wynika okres, za jaki wnioskodawca jest uprawniony do otrzymania zwrotu podatku. Okres ten obejmuje sześć miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym producent rolny złoży stosowny wniosek. Przyjęcie tak ustalonego okresu rozliczeniowego jest konsekwencją ustanowienia przez ustawodawcę możliwości składania wniosków w odstępach sześciomiesięcznych, w terminach od 1 lutego do ostatniego dnia lutego i od 1 sierpnia do 31 sierpnia danego roku, o czym stanowi art. 6 ust. 1 ustawy.

W ocenie WSA skoro strona złożyła swój wniosek 28 lutego 2018 roku, to oznacza, że mogła zrealizować swoje uprawnienie jedynie w odniesieniu do wydatków poczynionych w okresie sześciomiesięcznym poprzedzającym miesiąc, w którym złożono wniosek, czyli kwot wydatkowanych na nabycie oleju napędowego od sierpnia 2017 roku do końca stycznia 2018r. Dopuszczalne było zatem orzeczenie przez organy administracyjne o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego, który został zakupiony przez producenta rolnego we wskazanym okresie. Wskazał, że kierując się treścią przepisu art. 5 ust. 2 ustawy, prawidłowo zatem w rozliczeniu uwzględniono jedynie fakturę, która wystawiona została 26 września 2017r. Data nabycia oleju napędowego mieściła się bowiem w granicach sześciomiesięcznego okresu poprzedzającego złożenie wniosku o zwrot podatku akcyzowego. Zdaniem Sądu I instancji w świetle niebudzącego wątpliwości brzmienia art. 5 ust. 2 ustawy niedopuszczalne było natomiast orzekanie o zwrocie podatku akcyzowego za okresy wcześniejsze, wynikające z nabycia przez wnioskodawcę paliwa przed sierpniem 2017 roku.

WSA zwrócił jednocześnie uwagę, że w niniejszym postępowaniu, bez wpływu na decyzje organów administracyjnych pozostawała kwestia związana z okolicznościami niezłożenia przez skarżącego wniosku o zwrot podatku w miesiącu sierpniu 2017 roku. Wobec kategorycznego brzmienia art. 5 ust. 2 ustawy, nawet ustalenie przez organy, że P. Z. nie złożył stosownego wniosku z przyczyn od niego niezawinionych, nie byłoby możliwe wydanie decyzji o odmiennym rozstrzygnięciu. Przywołany przepis pozwala bowiem organom orzekać o zwrocie podatku wyłącznie za okres sześciomiesięczny poprzedzający miesiąc, w którym złożono wniosek. Działanie zaś organu, który wydając decyzję rozszerzyłby wskazany w przepisie okres rozliczeniowy, stanowiłoby o naruszeniu zasady działania organów w granicach prawa i stanowiło podstawę do stwierdzenia nieważności takiej decyzji.

W skardze kasacyjnej P. Z. zaskarżył powyższy wyrok w całości wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

I. Naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi i nieuchylenie decyzji organu II instancji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości, pomimo iż do wydania przedmiotowych decyzji doszło z naruszeniem przepisów postępowania tj.:

1. art. 7 ustawy z 14 czerwca 1960r. kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. 1960 Nr 30 poz. 168, z późn. zm., dalej: "k.p.a."), art. 75 § 1 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a. i art. 80 k.p.a. w zw. z art. 2 ustawy z 10 marca 2006r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej (Dz. U. 2006 Nr 52 poz. 379, z późn. zm., dalej: "ustawa"), poprzez brak prawidłowego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i zebrania całego materiału dowodowego, tj. poprzez brak podjęcia próby ustalenia kluczowej dla sprawy okoliczności, a mianowicie czy skarżącemu odmówiono przyjęcia wniosku o zwrot podatku akcyzowego i udzielono mu błędnej informacji odnośnie terminu złożenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego,

2. art. 8 § 1 k.p.a. i art. 9 k.p.a. w zw. z art. 2 ustawy, poprzez odmowę przyjęcia wniosku skarżącego o zwrot podatku akcyzowego oraz udzielenie skarżącemu błędnej informacji przez urzędnika odnośnie terminu złożenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego,

II. Naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 5 ust. 2 ustawy poprzez jego błędną wykładnię (akceptację błędnej wykładni dokonanej przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Słupsku) polegającą na przyjęciu, iż bez znaczenia dla decyzji organów pozostaje kwestia przyczyn braku terminowego złożenia przez skarżącego wniosku o zwrot podatku akcyzowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania sądowego, której przesłanki wymienione zostały w § 2 tego artykułu. Przesłanki te w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły.

Skarga kasacyjna została oparta na obydwu podstawach kasacyjnych, wymienionych w art. 174 p.p.s.a. W takiej sytuacji w pierwszej kolejności należałoby odnieść się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania, gdyż co do zasady efektywne zarzucenie naruszenia przepisów postępowania czyni przedwczesnymi zarzuty naruszenia prawa materialnego. Jednakże prawidłowe przeprowadzenie postępowania administracyjnego uzależnione jest od uwzględnienia treści regulacji prawa materialnego mających zastosowanie w sprawie. Treść normy prawa materialnego wyznacza bowiem kierunek i zakres prowadzenia postępowania administracyjnego.

Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny w pierwszej kolejności ustosunkował się do zarzutów naruszenia prawa materialnego sformułowanych w punkcie 2. petitum skargi kasacyjnej.

Zarzuty te nie zasługują na uwzględnienie.

Wskazać należy, że według art. 5 ust. 2 ustawy z 10 marca 2006r. o zwrocie podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej zwrot podatku przyznaje się za okres 6 miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku o zwrot podatku. Bezsporne jest, że wniosek o zwrot podatku akcyzowego do Wójta Gminy D. skarżący złożył 28 lutego 2018r.

Jak trafnie wskazały organy i WSA, skoro wniosek o zwrot podatku akcyzowego złożono w miesiącu lutym 2018r., to organ miał prawo uwzględnić faktury wystawione wyłącznie w okresie od sierpnia 2017 roku do stycznia 2018r.

Okoliczności tej skarżący nie kwestionował na żadnym etapie postępowania, zarzuty sprowadzały się do odmowy przyjęcia wniosku od skarżącego w sierpniu 2017r.co do rozliczenia z podatku akcyzowego za okres marzec-lipiec 2017r. i błędnej informacji, że rozliczenia powinien dokonać w miesiącu lutym 2018r.

Uwzględniwszy kierunek wykładni art. 5 ust. 2 ustawy z 10 marca 2006r. za nietrafne należało uznać zarzuty sformułowane w pkt. 1. petitum skargi kasacyjnej, które odnoszą się do naruszenia przez organy zasad postępowania dowodowego poprzez brak prawidłowego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i zebrania całego materiału dowodowego, tj. poprzez brak podjęcia próby ustalenia kluczowej dla sprawy okoliczności, a mianowicie czy skarżącemu odmówiono przyjęcia wniosku o zwrot podatku akcyzowego i udzielono mu błędnej informacji odnośnie terminu złożenia wniosku o zwrot podatku akcyzowego.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA, iż wobec kategorycznego brzmienia art. 5 ust. 2 ustawy, nawet ustalenie przez organy, że skarżący nie złożył stosownego wniosku z przyczyn od niego niezawinionych, nie byłoby możliwe wydanie decyzji o odmiennym rozstrzygnięciu. Przywołany przepis pozwala bowiem organom orzekać o zwrocie podatku wyłącznie za okres sześciomiesięczny poprzedzający miesiąc, w którym złożono wniosek. Działanie organu, w którym wydając decyzję organ rozszerzyłby wskazany w przepisie okres rozliczeniowy, stanowiłoby o naruszenia zasady działania organów w granicach prawa i stanowiło podstawę do stwierdzenia nieważności takiej decyzji.

W tym kontekście nie są zasadne zarzuty naruszenia art. 75 § 1, art. 77 § 1, art. 80 oraz art. 8 § 1 i art. 9 k.p.a. w zw. z art. 2 ustawy.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że Sąd I instancji w sposób prawidłowy ocenił postępowanie organów administracji obu instancji, a przeprowadzona w niniejszej sprawie kontrola zaskarżonej decyzji wykazała, że decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku jak i poprzedzająca ją decyzja Wójta Gminy Damnica są zgodne z prawem, nie naruszają bowiem ani przepisów materialnoprawnych, ani też przepisów procedury.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny uznając, że wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej okazały się chybione na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.